營改增后BT業務的涉稅處理

近來接手了一個BT項目，由于一些前期的遺留問題，現在手上有的，是兩份貨幣資金流水賬，我的心當真是凌亂凌亂，有種百廢待興的既視感，自接手以來就陸續查了很多關于BT業務會計處理的文章，直到前幾天看見正在做研究生論文的SW同學在朋友圈吐槽說在知網沒查到想要的文獻，才想起這個被遺忘的期刊論文網站，當年做畢業論文時可沒少光顧，不過由于拖延癥作祟，一直拖到今天才正式造訪，為了下載，還特地給知網賬號充值了，不過這個錢花得是半點也沒有猶豫，以后也用得著，評會計高級職稱也是需要發論文的，所以當是前期準備了。說足了題外話，言歸正傳，開始寫今天的主題：“營改增后BT業務的涉稅處理”。

 一、BT（Build Transfer ），即“建設--移交”業務，主要指政府利用非政府資金來進行基礎非經營性設施建設項目的一種融資模式，政府通過與投資者簽訂合同，由投資者負責項目的融資、建設，并在規定時限內將竣工后的項目有償移交政府，政府根據合同約定條款向投資者支付項目總投資及確定的回報。

二、BT業務的特點：（1）BT業務是一種項目投資行為；（2）BT業務投資項目必須是政府的非經營性基礎設施項目；（3）BT業務是利用非政府資金，即民間資本投資建設項目；（4）項目建設完成后，有償轉讓給政府。

三、BT業務的稅務處理：在“營改增”之前，對于BT和BOT項目如何繳納營業稅，稅務總局并未有專門的文件規定，各地稅務機關分別在自己的征管范圍內制定了當地的政策，對于全面實施“營改增”后，BT和BOT項目如何繳納增值稅，稅務總局也并未給出明確的規定。但湖北國稅在營改增政策執行口徑中有相關內容，沒有具體文件規定的省份可以參照有文件具體規定省份的做法。

湖北國稅：營改增政策執行口徑第二輯明確：

 “44. BT項目如何計算繳納增值稅的問題

BT即“建設--移交”，主要指政府利用非政府資金來進行基礎非經營性設施建設項目的一種融資模式。

（1）以投融資人的名義立項建設，工程完工后轉讓給業主的，在項目的不同階段，分別按以下方法計稅：

在建設階段，投融資人建設期間發生的支出為取得該項目（一般為不動產）所有權的成本，所取得的進項稅額可以抵扣。投融資人將建筑工程承包給其他施工企業的，該施工企業為建筑業增值稅納稅人，按“建筑業”稅目征收增值稅，其銷售額為工程承包總額。

在轉讓階段，就所取得收入按照“銷售不動產”征收增值稅，其銷售額為取得的全部回購價款（包括工程建設費用、融資費用、管理費用和合理回報等收入，下同）。

（2）以項目業主的名義立項建設，工程完工后交付業主的，在項目的各個階段，按以下方法計稅：

在建設階段，投融資人建設期間發生的支出工程建設成本，所取得的進項稅額可以按規定抵扣。投融資人將建筑工程承包給其他施工企業的，該施工企業為建筑業增值稅納稅人，按“建筑業”稅目征收增值稅，其銷售額為工程承包總額。

在交付階段，就所取得收入按照“提供建筑服務”征收增值稅，其銷售額為取得的全部回購價款。

按BT方式建設的項目，建設方（或投資方）納稅義務發生時間為按BT合同確定的分次付款時間。合同未明確付款日期的，其納稅義務發生時間為建設方（或投資方）收訖款項或者取得索取款項憑據以及應稅行為完成的當天?！?/span>

由此可見，BT項目的立項人不同，計稅稅目不同，合同的約定的付款時間不同，對應稅時間更有直接的影響。BT項目一般建設周期為2-3年，回購周期為3-5年，投資回報周期較長，項目規模較大，涉及范圍較廣，建設過程較為復雜。若要保證BT項目會計核算工作落至實處，就需要重視前期準備工作、項目籌劃工作，并加強回購期資金回收。通過采取合理的會計處理方法，讓會計核算充分發揮效用。

四、實務思考

就目前所接手的BT業務，因投資方在該項目前期立項、BT合同、會計核算方面都未能引起充分重視，現存在如下幾個問題：

（一）與政府簽訂項目投資合同后，投資方將工程發包給建筑施工方，建筑總包方，又將部分工程分包給其他建筑施工方，但因建設周期長，中途出現資金缺口，兜兜轉轉，似乎又成為了投資方直接分包給各個建筑施工方的假象。前期合同歸檔與保存不規范，沒有專門指定的合同保管人員，需要用到合同時，互相推諉，無人愿意擔責。

（二）目前各施工方存在虛報亂報工程量，工程款結算的會計核算亦不清晰，有工程借款、工程款、擔保借款、借款口頭轉讓等，項目部核算方面也存在兩套流水賬，該分該合，必須弄清最終工程的結算方式才能有明確的方向。

（三）工程款結算手續方面存在欠缺。很多大筆的工程款，僅憑一張手寫的借條領取大額工程款，且未注明工程借款用途，累計已領工程款，且原件的保管亦存在極大的隨意性，會計可保管、項目經理可保管、出納亦可保管，一旦出現差錯，查證成本巨大，如果丟失，造成的損失更是難以估量。會計核算的目的，是要賬務清晰，任何數據都要靠原始憑證來支撐，現狀卻是，會計用復印件入賬，口頭說原件在某人處，有時亦用原件入賬，一旦出現問題，事實到底是怎樣，根本無從查證，這就是人們常說的管理混亂，賬目不清。

（四）投資BT項目名義上雖設立項目部，卻并未申報法律意義上的主體。所以最終的稅費的繳納還是要由投資方總公司承擔，而總公司之前對項目部的投資全部是以長期股權投資掛賬，并未設置BT明細，唯一能夠依賴的項目部工程賬目，卻因雜亂無法依賴。

綜上，當務之急：

一、整理與BT相關的所有合同，理清合同關系，統一歸檔，如果需要補充的，盡快完善相關手續。特別是與施工方的發包合同中是否約定了稅費的承擔方。

二、全面整理項目部賬務，已支付各分包方的工程款金額，工程款領取手續，手續原件的保管人，預估工程款的支付比例，是否已經超出限額，設置預警點。

三、稅務方面，

因該BT項目立項人為政府，投資方作為應稅主體現階段為小規模納稅人，項目完成時是否能按小規模納稅人計稅，如不能按小規模納稅人計稅，則必須及時申辦一般納稅人，取得分包方的進項發票用于抵扣，否則按一般納稅人計稅卻無進項抵扣，將產生巨大的稅務風險，需要適時、主動地與稅務機關進行溝通。

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